Повышение НДС с 1 января 2019 года

В это статье вы узнаете, на сколько повысится НДС с 1 января 2019 года, какой будет размер ставки (примеры расчетов), что делать с договорами, на какие товары распространяется повышение НДС и чем это грозит.

Повышение НДС с 1 января 2019 года, закон принят или нет — последние новости

Размер ставки НДС в новом году повышается с 18% до 20%. В каких ситуациях поставщики и покупатели могут оказаться в связи с этим? Разберем на примерах. Приведем актуальные письма контролирующих органов и формулировки для дополнительных соглашений к договорам.

С 1 января 2019 года ставка НДС 20% применяется к товарам (работам, услугам), имущественным правам, отгруженным (выполненным, оказанным), переданным (п. 4 ст. 5 Федерального закона от 03.08.2018 № 303-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» (Закон № 303-ФЗ). Операции, облагаемые НДС по ставке 18%, с указанной даты облагаются НДС по ставке 20%.

Минфин России выпустил ряд писем с разъяснениями о том, что для исчисления НДС по ставке 20% дата заключения договоров не имеет значения (Письма Минфина России от 06.08.2018 № 03-07-05/55290, от 07.09.2018 № 03-07-11/64045, от 01.08.2018 № 03-07-11/53970, от 07.09.2018 № 03‑07‑11/64049).

Даже если договоры подписаны в 2018 году или ранее и по ним получена полная или частичная предоплата или началась реализация товаров (оказание услуг), с 1 января 2019 года к таким договорам также применяется ставка НДС 20%.

Определяющим условием для применения ставки 18% или 20% является дата отгрузки товара (оказания услуг, выполнения работ).

Правила применения ставки НДС 0% и 10% — без изменений

Льготная ставка НДС 10% в 2019 году сохранится. Поэтому организации, которые реализуют товар, облагаемый НДС по ставке 10%, будут применять налог в прежнем порядке.

Также изменения не коснуться ставки НДС 0% при операциях, указанных в ст. 164 НК РФ, в частности, при реализации товаров на экспорт и оказании услуг международных перевозок.

Договоры, заключенные до начала 2019 года

Годовой отчет — 2018. Вебинар
Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения

Зарегистрироваться

Закон № 303-ФЗ не предусматривает переходного периода. Но если договоры заключены в 2018 году и ранее, а срок их исполнения приходится на период после 1 января 2019 года, необходимо провести инвентаризацию и предусмотреть в них изменение ставки НДС. Это зависит от того, как указана в договорах стоимость товаров (работ, услуг): со ставкой и суммой НДС или нет.

Ситуация 1. Стоимость указана с НДС

В договоре может быть отражена общая стоимость товаров (работ, услуг) и указана ставка НДС 18% или выделена сумма НДС, рассчитанная по ставке 18%. В этом случае нужно согласовать с покупателем, как с 1 января 2019 года определять стоимость товаров (работ, услуг) для расчета НДС по ставке 20%. Есть два пути:

• Увеличить итоговую стоимость товаров (работ, услуг), если покупатель с этим согласен. Цена товаров (работ, услуг) без НДС останется без изменения, а для покупателя их итоговая стоимость увеличится на 2% НДС.

Пример 1: в договоре указана стоимость товаров (работ, услуг) 118 000 ₽, в том числе НДС 18% — 18 000 ₽. При реализации товаров (работ, услуг) в 2019 году к цене без НДС прибавляется сумма НДС, рассчитанная исходя из ставки налога 20%. В итоге стоимость товаров (работ, услуг) составит 120 000 ₽.

Новая сумма НДС: 100 000 х 20% = 20 000 ₽.

Сумма без НДС: 100 000 ₽.

Итоговая сумма товаров (работ, услуг): 100 000 + 20 000 = 120 000 ₽.

• Если покупатель не согласен с увеличением итоговой стоимости, то можно уменьшить стоимость товаров (работ, услуг) без НДС, оставив итоговую стоимость неизменной. В этом случае поставщику придется уплатить дополнительные 2% НДС за свой счет, и его выручка уменьшится.

Пример 2: в договоре указана стоимость товаров (работ, услуг) 118 000 ₽, в том числе НДС 18% — 18 000 ₽. При реализации товаров (работ, услуг) в 2019 году:

Новая сумма НДС: 118 000 х 20 ÷ 120 = 19 667 ₽.

Сумма без НДС: 118 000 ÷ 120 х 100% = 98 333 ₽.

Итоговая сумма товаров (работ, услуг): 98 333 + 19 667 = 118 000 ₽.

Выручка поставщика уменьшится на 1 667 ₽ (100 000 — 98 333 ₽).

Как сформулировать дополнительное соглашение к действующему договору

При заключении до конца 2018 года новых долгосрочных договоров, действующих в 2018 и 2019 годах, или при составлении дополнительных соглашений к уже действующим договорам не пишите конкретную ставку или сумму НДС. Лучше сделайте отсылку к п. 3 ст. 164 НК РФ и укажите следующее:

Стоимость товаров (работ, услуг) установлена без НДС, сумма налога предъявляется дополнительно к стоимости по ставке, установленной п. 3 ст. 164 НК РФ, на дату реализации.

При такой формулировке в соответствии с п. 3 ст. 164 НК РФ:

• сумма НДС рассчитывается до 31.12.2018 по ставке 18%;
• с 01.01.2019 — по ставке 20%, что исключает любые претензии со стороны налоговых органов и покупателей.

Вариант формулировки в новых договорах или дополнительных соглашениях к действующим договорам:

Стоимость, указанная в п.___ Договора, не включает НДС, который дополнительно предъявляется продавцом покупателю в соответствии с требованиями НК РФ. До 31 декабря 2018 года включительно сумма НДС исчисляется по ставке 18%, начиная с 1 января 2019 года сумма НДС исчисляется по ставке 20%.

Оптимально подписывать дополнительное соглашение к действующему договору до конца 2018 года. Если это сделать после 1 января 2019 года, то нужна отсылка к п. 2 ст. 425 ГК РФ. Эта норма распространяет условия дополнительного соглашения на правоотношения, возникшие более ранней датой, а именно с 1 января 2019 года.

Если дополнительное соглашение подписано и датировано 2019 годом, то п. 2 ст. 425 ГК РФ дает возможность эти положения распространять не с даты подписания указанного дополнительного соглашения, а с более ранней даты, то есть с 1 января 2019 года.

Ситуация 2. Стоимость без учета НДС

Если по договору стоимость установлена без НДС, то это означает, что налог начисляется сверх указанной стоимости исходя из действующей ставки. В этом случае договор изменять необязательно. Можно составить дополнительное соглашение к нему со ссылкой на п. 3 ст. 164 НК РФ, где указана действующая ставка НДС. Тогда начиная с 1 января 2019 года при реализации товаров (работ, услуг) поставщик предъявит покупателю 20% сверх установленной договором цены без НДС.

При таких условиях договора порядок определения стоимости не изменится. Итоговая стоимость товаров (работ, услуг), с учетом новой ставки НДС в 2019 году автоматически вырастет.

Если в договоре цена указана без НДС, то автоматически применяется действующая ставка НДС на дату реализации. То есть, до 31 декабря 2018 года — 18%, с 01 января 2019 года — 20%.

Ситуация 3. Нет прямого указания о включении/невключении НДС в стоимость

Во избежание споров и разногласий с покупателями и налоговыми органами к договору необходимо составить дополнительное соглашение. В соглашении надо указать одно из положений:

1. Цена товаров (работ, услуг) не включает в себя НДС, то есть НДС начисляется сверх установленной договором цены по ставке, установленной п. 3 ст. 164 НК РФ на дату реализации. 
2. Цена товаров (работ, услуг) включает в себя НДС, исчисленный по ставке, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ.

Поставщик должен предъявить НДС покупателю дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) по прямой ставке, то есть по 18% или 20% (п. 1 ст. 168 НК РФ). Если в договоре нет прямого указания на то, что установленная цена не включает в себя сумму налога, то НДС выделяется из указанной в договоре цены расчетным методом с применением ставки 18/118 или 20/120 (п. 4 ст. 164 НК РФ, п.17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33).

Расчетная ставка НДС:

• до 01.01.2019 — 15,25% (18/118 х 100%);
• после 01.01.2019 — 16,67% (20/120 х 100%).

Ситуация 4. Договоры с фиксированной ценой по государственным контрактам

Вебинары по 44-ФЗ, 223-ФЗ
Актуальные темы с экспертами в Школе электронных торгов

Расписание

Государственные или муниципальные контракты, заключенные в 2018 году или ранее, цены по которым установлены в фиксированном размере, не пересматривают. Исключений в части изменения ставки НДС в Законе № 303-ФЗ нет.

После 1 января 2019 года вместо ставки НДС 18% нужно применять ставку 20%.

Как указано в Письмах Минфина России от 20.08.2018 № 24-03-07/58933 и от 28.08.2018 № 24-03-07/61247, цена государственного контракта является твердой и определяется на весь срок его исполнения, что прямо предусмотрено п. 2 ст. 34 Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (Закон № 44-ФЗ).

Случаи возможного пересмотра цены контракта, в том числе в связи с изменением законодательства, установлены ст. 95 Закона № 44-ФЗ в отношении контрактов:

• федеральных контрактов с ценой от 10 млрд руб., заключенных на срок от трех лет;
• региональных контрактов с ценой от 1 млрд руб., заключенных на срок от трех лет;
• муниципальных контрактов с ценой от 500 млн руб., заключенных на срок от одного года.

Во всех остальных случаях цену контрактов по государственным или муниципальным заказам не корректируют в связи с повышением ставки НДС.

Если в государственном контракте цена установлена в твердой сумме с учетом НДС, то при реализации товаров (работ, услуг) в 2019 году применяется установленная контрактом твердая стоимость, а НДС рассчитывается исходя из новой ставки 20% — как в примере № 2.

Поскольку в госконтрактах итоговая цена контракта остается неизменной, за исключением случаев, указанных выше, то исполнитель (поставщик) по госконтракту, начиная 1 января 2019 года, должен уменьшить стоимость товаров (работ, услуг) без НДС и к ней уже прибавить НДС 20%.

Повышение НДС с 1 января 2019 года. Переходный период

Действия поставщиков и покупателей в различных ситуациях переходного периода

Ситуация 1. Реализация в 2018 году — оплата в 2019 году

Поставщик: если товары (работы, услуги) реализованы в 2018 году, а оплата получена в 2019 году, то НДС нужно начислить в 2018 году по ставке 18%. При получении оплаты в 2019 году корректировать ранее предъявленную покупателю сумму НДС не надо. Начиная с 1 января 2019 года реализация осуществляется по ставке 20%.

Покупатель: если товары (работы, услуги) получены от поставщика в 2018 году, а оплачены в 2019 году, то входной НДС принимается к вычету по ставке 18%. Все последующие платежи за полученные товары (работы, услуги) — исходя из ставки НДС, действующей на момент отгрузки и отраженной поставщиком в счете-фактуре.

При дальнейшей реализации в 2019 году и позже указанных товаров, приобретенных в 2018 году, входной НДС принимается к вычету, как сказано выше, по ставке 18%. Начиная с 1 января 2019 года НДС при реализации начисляется по ставке 20%.

Ситуация 2. Предоплата, в том числе частичная, в 2018 году, реализация — в 2019 году

Поставщик: если в 2018 году получена 100%-ная предоплата под реализацию товаров (работ, услуг), которая состоится в 2019 году, то НДС с полученного аванса в 2018 году начисляется к уплате по расчетной ставке 18/118. Эта же сумма НДС в 2019 году принимается к вычету при реализации товаров (работ, услуг), которая происходит уже с применением ставки НДС 20%.

Если в 2018 году получена частичная предоплата под реализацию, которая состоится в 2019 году, то НДС с полученного аванса в 2018 году начисляется к уплате по расчетной ставке 18/118. При реализации товаров (работ, услуг) в 2019 году по ставке 20% к вычету принимается НДС с частичного аванса в сумме, рассчитанной по ставке 18/118. Если договором предусмотрена оплата авансом в несколько этапов, то при получении в 2019 году следующей суммы предоплаты НДС с нее начисляется уже по ставке 20/120.

Покупатель: если товары (работы, услуги) полностью оплачены в 2018 году, а получены в 2019 году, то НДС с выданного аванса в 2018 году принимается к вычету по расчетной ставке 18/118. В 2019 году после принятия к учету товаров (работ, услуг) НДС с ранее выплаченного аванса восстанавливается по расчетной ставке 18/118 на основании авансового счета-фактуры поставщика, к вычету принимается НДС по ставке 20% на основании счета-фактуры, оформленного поставщиком, при реализации.

Если товары (работы, услуги) частично оплачены в 2018 году, а получены в 2019 году, то НДС с суммы частично выплаченного аванса в 2018 году принимается к вычету по расчетной ставке 18/118. В 2019 году после принятия к учету товаров (работ, услуг) НДС с частично выплаченного аванса восстанавливается в той сумме, в которой ранее был принят к вычету и на основании счета-фактуры поставщика на реализацию, к вычету принимается НДС по ставке 20%.

Письмо ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@ «О порядке применения налоговой ставки по НДС в переходный период».

Пример: в договоре, заключенном в 2018 году, предусмотрено, что покупатель в 2018 году выплачивает аванс в размере 50% от суммы договора. Стоимость товаров (работ, услуг) в соответствии с договором составляет 118 000 ₽, в том числе НДС 18%. Стороны подписали дополнительное соглашение к договору, предусматривающее сохранение стоимости товаров (работ, услуг) без НДС и увеличение суммы НДС за счет изменения ставки. В результате итоговая сумма договора изменилась до 120 000 ₽, в том числе НДС.

В 2018 году поставщик при получении частичной предоплаты в размере 59 000 ₽ начисляет НДС к уплате по ставке 18/118 и выставляет покупателю авансовый счет-фактуру:

59 000 х 18/118 = 9 000 ₽.

Покупатель принимает к вычету НДС в сумме 9 000 ₽ на основании авансового счета-фактуры поставщика.

В 2019 году при реализации товаров (работ, услуг) с применением ставки НДС 20% общая сумма реализации составляет 120 000 ₽, в том числе НДС 20 000 ₽.

Поставщик начисляет с реализации к уплате НДС в сумме 20 000 ₽ и одновременно принимает к вычету НДС с ранее полученного аванса в сумме 9 000 ₽.

Покупатель принимает к вычету НДС в сумме 20 000 ₽ на основании счета-фактуры поставщика на реализацию и одновременно восстанавливает к уплате НДС с ранее выданного аванса в сумме 9 000 ₽.

В результате покупатель должен доплатить поставщику в 2019 году 61 000 ₽ (120 000 – 59 000 ₽).

Ситуация 3. Корректировочные счета-фактуры составлены в 2019 году по реализации 2018 года

Если в 2018 году поставщик реализовал товары (работы, услуги), облагаемые НДС по ставке 18%, и выставил покупателю счет-фактуру, а в 2019 году стороны договорились об изменении их цены или количества, то в корректировочном счете-фактуре указывается ставка НДС, действующая на дату реализации, то есть 18%.

Письмо ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@ «О порядке применения налоговой ставки по НДС в переходный период».

Ситуация 4. Исправленные счета-фактуры составлены в 2019 году по реализации 2018 года

Если в 2018 году поставщик реализовал товары (работы, услуги), облагаемые НДС по ставке 18% и выставил покупателю счет-фактуру, а в 2019 году в этом счете-фактуре обнаружена техническая ошибка, то поставщик оформляет исправленный счет-фактуру со ставкой НДС, указанной в первоначально выставленном счете-фактуре, то есть 18%.

Ситуация 5. Налоговые агенты покупают работы (услуги) у иностранных поставщиков на территории РФ

Обратите внимание: в ситуации 5 речь идет только об услугах, оказанных иностранными исполнителями в электронной форме, а не всех услуг.

К услугам, оказываемым в электронной форме, например, относятся рекламные услуги в интернете и предоставление рекламной площади в интернете (перечень услуг см. ст. 174.2 НК РФ).

К услугам, оказываемым в электронной форме, не относятся:

• реализация товаров (работ, услуг), если их заказывают через интернет, но доставляют (выполняют) без использования интернета (например, почтой, курьером);
• реализация (передача прав на использование) программ для ЭВМ, баз данных на материальных носителях (дисках, флешках);
• консультационные услуги, оказанные по электронной почте (переписка);
• доступ к интернет.

При выплате аванса иностранному поставщику в 2018 году налоговый агент исчисляет НДС по ставке 18/118. После принятия к учету работ (услуг) на основании документов, полученных от иностранного поставщика, налоговый агент имеет право на вычет НДС.

Если окончательный расчет с иностранным поставщиком осуществляется после получения результатов выполненных работ (оказанных услуг) в 2019 году, то налоговый агент исчисляет и уплачивает НДС по ставке 20/120, принимая к вычету ранее исчисленный с аванса НДС по ставке 18/118.

При этом если контракт не предусматривает изменения стоимости работ (услуг) либо иностранный поставщик не согласен с увеличением стоимости контракта, то разницу в сумме НДС уплачивает налоговый агент (Постановление Президиума ВАС РФ от 03.04.2012 № 15483/11).

Обратите внимание, что с 1 января 2019 года обязанность по исчислению НДС возложена на иностранную организацию, оказывающую услуги в электронной форме, независимо от того, кто является покупателем: физическое лицо, индивидуальный предприниматель или юридическое лицо (ст. 174.2 НК РФ, Федеральный закон от 27.11.2017 № 335-Ф).

С 1 января 2019 года российские организации и индивидуальные предприниматели не признаются налоговыми агентами по НДС, если приобретают у иностранных организаций услуги в электронной форме, местом реализации которых является территория РФ.

Следовательно, по услугам, оказанным иностранной организацией в электронной форме в 2018 году, оплата которых производится в 2019 году, НДС рассчитывает и уплачивает по ставке 18/118 иностранная организация.

Если услуги в электронной форме оказала иностранная организация в 2019 году, а российский покупатель оплатил их в 2018 году, перечислить НДС должен последний. При этом в 2019 году принять к вычету НДС с оплаты, произведенной в 2018 году, российские покупатели уже не могут, так как уже не являются налоговыми агентами.

При наличии договоров с иностранными организациями на предоставление ими услуг в электронной форме нужно обращать внимание на порядок расчетов, чтобы не потерять на вычете НДС (Информация ФНС РФ от 05.12.2017).

Ситуация 6. Налоговые агенты арендуют государственное и муниципальное имущество

При аренде государственного (муниципального) имущества у органов власти и управления НДС удерживает и уплачивает в бюджет налоговый агент-арендатор этого имущества. Если он перечислил предоплату в 2018 году, то должен перечислить НДС в бюджет по ставке 18/118.

Если налоговый агент-арендатор перечисляет оплату в 2019 году за услуги аренды, оказанные в 2018 году, то налоговый агент должен перечислить НДС в бюджет также по ставке 18/118, так как ставка НДС 20% применяется к реализации товаров (работ, услуг), которые совершены после 1 января 2019 года.

Ситуация 7. Возврат в 2019 году качественного товара, приобретенного в 2018 году

Представители контролирующих инстанций считают, что возврат покупателем качественного товара, который осуществляется по договоренности с поставщиком, является обратной реализацией. Если в 2018 году поставщик реализовал товары, облагаемые НДС по ставке 18%, а в 2019 году покупатель возвращает эти товары на основании заключенного с поставщиком соглашения о возврате, то указанный возврат оформляется как обычная реализация. Тогда бывший продавец становится покупателем, а бывший покупатель — продавцом, с применением ставки НДС 20%.

Ситуация 8. Возврат в 2019 году бракованного товара, приобретенного в 2018 году

В общем случае возврат бракованного товара от покупателя поставщику, с точки зрения ст. 518 ГК РФ, не является отдельной сделкой, так как производится в рамках первоначального договора купли-продажи. Поэтому покупатель вправе предъявить поставщику претензию, связанную с недостатками товаров (с выявленным браком после принятия покупателем товаров к учету), при условии что недостатки (брак) обнаружены в сроки, установленные ст. 477 ГК РФ и не превышающие двух лет со дня передачи товаров покупателю. 

В этом случае поставщик товаров всегда оформляет корректировочный счет-фактуру, при этом не имеет значения:

• приняты ли товары к учету покупателем или нет;
• когда была отгрузка — до 2019 года или после;
• возвращается вся партия товара или ее часть.

В корректировочном счете-фактуре указывается та же ставка НДС, которая была в первоначально выставленном счете-фактуре (Письмо ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@).

Ситуация 9. Услуги аренды

По вопросам применения ставки НДС в отношении услуг предоставления в аренду имущества выпущено Письмо Минфина РФ от 10.09.2018 № 03‑07‑11/64576. В нем сказано, что ставка 20% применяется в отношении услуг по предоставлению в аренду имущества, оказываемых после 1 января 2019 года, в том числе на основании договоров, заключенных до указанной даты. Поэтому выставленные в 2019 году счета-фактуры должны содержать ставку НДС 20%.

Ситуация 10. Лизинг

Разъяснения в Письме Минфина РФ от 10.09.2018 № 03‑07‑11/64576 в отношении услуг аренды в полной мере касаются и договоров лизинга, которые являются финансовой услугой, разновидностью аренды.

После 1 января 2019 года лизингодатель при выставлении счета-фактуры по лизинговым платежам указывает ставку НДС 20%, в том числе по договорам, заключенным до 1 января 2019 года.

Если по окончании договора лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, то кроме лизинговых платежей договором могут быть предусмотрены и выкупные платежи. По своей сути они являются авансовыми платежами. То есть авансы, полученные или выплаченные в 2018 году, облагаются НДС, исходя из расчетной ставки 18/118. Авансы, полученные или выплаченные в 2019 году, облагаются НДС исходя из расчетной ставки 20/120. Передача предмета лизинга в собственность лизингополучателю в 2019 году происходит по ставке 20%.

Повышение НДС с 1 января 2019 года. Резюме

До конца 2018 года ожидаются новые разъяснения контролирующих органов по переходу от ставки НДС 18% к ставке НДС 20%.

Рекомендуем согласовать условия договоров с помощью дополнительных соглашений так, как показано в примерах в статье.